#17an Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan Penyerahan yang Terutang dan Tidak Terutang PPN

Pada prinsipnya, mekanisme PPN yang dianut dalam sistim perpajakan kita adalah mekanisme pengurangan Pajak Keluaran dengan Pajak Masukan. Pajak Kaluaran yang harus dipungut oleh Pengusaha Kena Pajak (PKP) diperhitungkan dengan Pajak Masukan yang dibayar oleh PKP atas setiap pembelian yang dilakukan dalam rangka proses produksi maupun distribusi Barang/Jasa Kena Pajak yang diserahkan oleh PKP. Selisih antara Pajak Keluaran dengan Pajak masukan akan menentukan apakah terdapat kekurangbayaran atau kelebihan bayar PPN: selisih lebih Pajak Keluaran atas Pajak Masukan berarti terdapat PPN yang masih harus disetor oleh PKP dan sebaliknya.

Permasalahan timbul, apabila PKP, dalam kegiatan usahanya melakukan penyerahan yang (1) terutang PPN dan (2) yang tidak terutang PPN. Sementara dalam menjalankan kegiatan usaha untuk keduanya, terdapat Pajak Masukan yang sulit diidentifikasi, apakah Pajak Masukan tersebut terkait dengan penyerahan yang terutang PPN atau penyerahan yang tidak terutang PPN.

Pertanyaannya, seberapa besar Pajak Masukan yang telah dibayar oleh PKP tersebut yang dapat dikreditkan atau diperhitungkan dengan Pajak keluaran yang harus dipungutnya?

Dalam sistim aturan PPN kita ada ketentuan tentang pedoman penghitungan pengkreditan Pajak Masukan bagi Pengusaha Kena Pajak yang melakukan penyerahan yang terutang dan penyerahan yang tidak terutang PPN. Ide dasar dari ketentuan ini adalah bahwa bagi PKP yang melakukan penyerahan yang terutang dan yang tidak terutang PPN, Pajak Masukan yang telah dibayarnya tidak semuanya boleh diperhitungkan dengan Pajak Keluaran yang harus dipungut atas penyerahan yang terutang PPN. Ketentuan ini mengatur bagaimana menghitung besarnya Pajak Masukan yang dapat dikreditkan. Mudahnya, besarnya Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah proporsional dengan besarnya penyerahan yang terutang PPN terhadap seluruh penyerahan yang dilakukan oleh PKP. Pajak Masukan di sini adalah semua Pajak Masukan yang dapat dikreditkan menurut ketentuan PPN, baik Pajak Masukan atas perolehan barang modal maupun atas perolehan Barang/Jasa Kena Pajak untuk kegiatan usaha yang menghasilkan Barang/Jasa Kena Pajak.

Pajak Masukan atas pembelian Barang/Jasa Kena Pajak, yang digunakan untuk kegiatan usaha yang menghasilkan Barang/Jasa Kena Pajak yang atas penyerahannya terutang PPN dan kegiatan lain yang tidak terutang atau dibebaskan dari pengenaan PPN, yang dapat dikreditkan adalah sebanding dengan prosentase penggunaan Barang Modal yang digunakan untuk kegiatan usaha yang menghasilkan Barang/Jasa Kena Pajak yang atas penyerahannya terutang PPN. Jadi, misalnya, penggunaan Barang Modal adalah untuk kegiatan usaha yang menghasilkan Barang/Jasa Kena Pajak adalh kira-kira 50%, maka Pajak Masukan atas perolehan Barang Modal yang dapat dikreditkan adalah 50% dari Pajak Masukan. Misalnya Barang modal tersebut seharga Rp1 miliar, Pajak Masukan atas perolehan Barang Modal Rp100 juta, maka yang dapat dikreditkan adalah Rp50 juta.

Bagaimana kalau PKP telah mengkreditkan seluruh Pajak Masukan atas perolehan Barang/Jasa Kena Pajak tersebut, sementara PKP melakukan kegiatan usaha yang atas penyerahannya terutang dan tidak terutang PPN?

Dalam hal Pajak Masukan atas Barang/Jasa Kena pajak, yang digunakan untuk menghasilkan Barang/Jasa Kena Pajak yang atas Penyerahannya terutang PPN, tidak dapat diketahui dengan pasti, maka jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang terutang PPN dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan sebagai berikut:

P = PM x Z

dimana, P adalah jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan, PM adalah jumlah Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak; dan Z adalah persentase yang sebanding dengan jumlah Penyerahan yang Terutang Pajak terhadap penyerahan seluruhnya.

Secara detil, Peraturan Menteri Keuangan Nomor PMK-78/PMK.03/2010 menjelaskan jenis PKP yang harus menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan, yaitu PKP yang melakukan kegiatan:

1. usaha terpadu (integrated), terdiri dari (a) unit atau kegiatan yang melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak; dan (b) unit atau kegiatan lain yang melakukan Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak.
2. usaha yang atas penyerahannya terutang pajak dan yang tidak terutang pajak;
3. usaha untuk menghasilkan, memperdagangkan barang, dan usaha jasa yang atas penyerahannya terutang pajak dan yang tidak terutang pajak; atau
4. usaha yang atas penyerahannya sebagian terutang pajak dan sebagian lainnya tidak terutang pajak,

Pertanyaan selanjutnya, bagaimana pengkreditan Pajak Masukan atas pembelian Barang/Jasa Kena Pajak yang mempunyai masa manfaat lebih dari satu tahun?

PKP yang telah melakukan pengkreditan Pajak Masukan atas perolehan Barang/Jasa Kena Pajak yang masa manfaatnya lebihdari satu tahun dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan, wajib menghitung kembali besarnya Pajak Masukan yang dapat dikreditkan. Dengan kata lain, pengkreditan Pajak Masukan atas perolehan Barang/Jasa Kena Pajak yang masa manfaatnya lebih dari satu tahun harus dilakukan secara bertahap dalam tiap tahun masa manfaatnya dan proporsional antara penyerahan yang terutang terhadap seluruh penyerahan yang dilakukan PKP dalam satu tahun buku.

Penghitungan kembali Pajak Masukan atas perolehan Barang/Jasa Kena Pajak yang masa manfaatnya lebih dari 1 tahun yang dapat dikreditkan seperti tersebut di atas dilakukan dengan menggunakan pedoman penghitungan sebagai berikut:

P’ = PM x Z’
T

dimana P’ adalah jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dalam satu tahun buku; PM adalah jumlah Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak; Z’ adalah persentase yang sebanding dengan jumlah Penyerahan yang Terutang Pajak terhadap seluruh penyerahan dalam 1 (satu) tahun buku; dan T adalah masa manfaat Barang/ Jasa Kena Pajak, yaitu 10 tahun untuk Barang Kena Pajak berupa tanah dan bangunan dan 4 tahun untuk Barang Kena Pajak selain tanah dan bangunan dan Jasa Kena Pajak.

Sedangkan untuk Pajak Masukan atas perolehan Barang/Jasa Kena Pajak yang masa manfaatnya satu tahun atau kurang, penghitungan kembali Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dilakukan dengan formula P’ = PM x Z’ , dengan P’ adalah jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan dalam 1 (satu) tahun buku; PM adalah jumlah Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak dan Z’ adalah persentase yang sebanding dengan jumlah Penyerahan yang Terutang Pajak terhadap seluruh penyerahan dalam satu tahun buku.

Pajak Masukan yang dapat dikreditkan hasil dari penghitungan kembali Pajak Masukan yang dapat dikreditkan diperhitungkan dengan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan pada suatu masa pajak, paling lama pada bulan ketiga setelah berakhirnya tahun buku. Perlu juga diketahui, bahwa penghitungan kembali Pajak Masukan tidak perlu dilakukan dalam hal masa manfaat Barang/Jasa Kena Pajak telah berakhir.

Contoh:

Seorang PKP bergerak di bidang usaha pembuatan sepatu. Pada bulan Januari 2011 membeli genset listrik dengan Pajak Masukan sebesar Rp10 juta. Pajak Masukan sebesar Rp10 juta ini langsung dapat dikreditkan dalam masa pajak terjadinya perolehan genset atau paling lambat tiga bulan sejak perolehan genset. Selama 2011, ternyata hanya sekitar 85% penggunaan genset yang untuk kegiatan pabrik. Masa manfaat genset dalam hal penghitungan kembali Pajak Masukan adalah 4 tahun (Barang Kena Pajak selain tanah dan bangunan) sehingga penghitungan kembali Pajak Masukan yang harus dilakukan oleh PKP tersebut adalah 85% X Rp10 juta/4 tahun atau sebesar Rp2,125 juta. Pajak Masukan sebesar Rp2,125 juta ini adalah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan atas perolehan genset setiap tahunnya selama empat tahun dengan tingkat penggunaan 85% untuk kegiatan pabrik.

Paling lambat pada bulan ketiga (Maret, misalkan tahun buku Januari-Desember) 2012, PKP tadi harus memperhitungkan kembali Pajak Masukan sebesarRp2,125 juta dengan Pajak Masukan yang ada. Misalnya, PKP memperhitungkan kembali Pajak Masukan di masa pajak Maret 2012 dan kebetulan Pajak Masukan yang ada di masa pajak tersebut adalah Rp2,5 juta, maka Pajak Masukan yang dapat dikreditkan di masa pajak Maret 2012 adalah Rp2,5 juta dikurangi Rp2,125 juta atau sebesar Rp375 ribu.